存貨損失怎樣進(jìn)行財(cái)稅處理？ 在對存貨損失的處理上，會(huì)計(jì)制度規(guī)定：由于預(yù)見存貨可能遭受損失或不合市價(jià)，出于會(huì)計(jì)上的“謹(jǐn)慎性”，企業(yè)在期末要計(jì)提“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”，但稅法上不予認(rèn)可；對于正常的存貨損失，會(huì)計(jì)處理等同于稅法，在本年利潤中直接扣除；對于存貨的非正常損失，會(huì)計(jì)上分兩種情況在本年利潤中直接扣除，即自然災(zāi)害損失，在扣除保險(xiǎn)公司等賠償后記入“營業(yè)外支出”，而因管理不善造成貨物被盜竊、發(fā)生霉?fàn)€變質(zhì)等損失，扣除有關(guān)責(zé)任人員賠償后記入“管理費(fèi)用”。 　　一、存貨損失的稅收處理 　　1、增值稅方面 　　企業(yè)發(fā)生非正常損失的購進(jìn)貨物，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。如果企業(yè)在貨物發(fā)生非正常損失之前，已將該購進(jìn)貨物的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額實(shí)際申報(bào)抵扣，則應(yīng)當(dāng)在該批貨物發(fā)生非正常損失的當(dāng)期，將該批貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額予以轉(zhuǎn)出。 　　2、所得稅方面 　　對于因“管理不善”記入“管理費(fèi)用”和因“自然災(zāi)害”記入“營業(yè)外支出”的存貨非正常損失，如果具備第13號(hào)令中規(guī)定認(rèn)定的證據(jù)，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審查批準(zhǔn)后，準(zhǔn)予在當(dāng)期稅前扣除。 　　二、存貨損失的會(huì)計(jì)處理 　　某內(nèi)資企業(yè)系一般納稅人，2006年不包括以下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的情況下的會(huì)計(jì)利潤為200萬元，應(yīng)交增值稅金已足額上交，其它會(huì)計(jì)資料反映情況如下： 　　已計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備15萬元；因倉庫保管員王某放松責(zé)任心，導(dǎo)致倉庫原材料被盜，經(jīng)盤查，材料賬面價(jià)值為50000元（其中含分?jǐn)偟倪\(yùn)費(fèi)4650元）；意外火災(zāi)造成庫存產(chǎn)品全部燒毀，該產(chǎn)成品的非正常損失金額40萬元。已知全年總計(jì)耗用存貨金額500萬元，全年生產(chǎn)成本金額800萬元；12月份盤虧一批8月份購入的材料（已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額），盤虧金額為9萬元，查明屬于定額內(nèi)自然損耗；以上材料進(jìn)項(xiàng)稅稅率為17%，不考慮其他稅費(fèi)和納稅調(diào)整。 　　根據(jù)上述材料，該企業(yè)應(yīng)進(jìn)行如下賬務(wù)處理： 　　1.存貨跌價(jià)準(zhǔn)備只影響計(jì)稅所得額，即調(diào)贈(zèng)應(yīng)納稅所得額15萬元，并不影響會(huì)計(jì)利潤額，故不必作調(diào)賬分錄； 　　2.被盜材料進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出＝（50000－4650）×17%＋4650÷（1－7%）×7%＝8059.50元， 　　借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢58059.50 　　貸：原材料50000 　　應(yīng)交稅金———應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）8059.50 　　2006年12月20日經(jīng)董事會(huì)批準(zhǔn)，由王某賠償2萬元，并報(bào)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批同意后， 　　借：管理費(fèi)用38059.50 　　其他應(yīng)收款———王某20000 　　貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢58059.50 　　3.被毀產(chǎn)成品的進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出額＝（產(chǎn)成品的損失金額×全年耗用存貨金額÷全年生產(chǎn)成本金額）×適用稅率＝（40×500÷800）×17％＝4.25萬元， 　　借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢442500 　　貸：產(chǎn)成品400000 　　貸：應(yīng)交稅金———應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）42500 　　2006年12月20日經(jīng)董事會(huì)批準(zhǔn)，并報(bào)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批同意后， 　　借：營業(yè)外支出442500 　　貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢442500 　　4.盤虧入賬時(shí)： 　　借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢 　　105300 　　貸：原材料90000 　　應(yīng)交稅金———應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）15300 　　根據(jù)第13號(hào)令，定額內(nèi)合理損耗，屬正常損失，不必報(bào)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批，直接在當(dāng)年所得稅前扣除， 　　借：管理費(fèi)用———定額損耗105300 　　貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢105300 　　根據(jù)上述業(yè)務(wù)，該企業(yè)應(yīng)交增值稅＝8059.50＋42500＋15300＝65859.50元，應(yīng)稅所得額＝2000000＋150000－38059.50－442500－105300＝1564140.50元，應(yīng)交所得稅＝1564140.50×33%＝516166.37元。 　　需要注意的是，如果以上非正常損失當(dāng)年未報(bào)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，則不允許在當(dāng)年及以后年度抵扣；對于正常損耗，雖少了審批這一程序，但也要在證據(jù)確鑿后才在當(dāng)年扣除。

存貨損失進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出：非正常損失的界定很重要 企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中，不免會(huì)發(fā)生各種情況的存貨損失。根據(jù)《增值稅暫行條例》規(guī)定，非正常損失的購進(jìn)貨物和非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額都不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣，已經(jīng)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅應(yīng)予轉(zhuǎn)出。而存貨損失是否可以作進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出，在實(shí)際操作中關(guān)鍵是要把握對非正常損失的界定。 　　《增值稅暫行條例》國務(wù)院令2008年第538號(hào)第十條規(guī)定了以下幾種情形的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣：（一）用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；（二）非正常損失的購進(jìn)貨物及相關(guān)的應(yīng)稅勞務(wù)；（三）非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)；（四）國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的納稅人自用消費(fèi)品；（五）本條第（一）項(xiàng)至第（四）項(xiàng)規(guī)定的貨物的運(yùn)輸費(fèi)用和銷售免稅。 　　對照以上規(guī)定可以看出，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出核心問題是正確區(qū)分和判斷正常損失與非正常損失，這個(gè)問題明確了，才能正確處理正常損失與非正常損失的進(jìn)項(xiàng)稅及進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出。因而，對“非正常損失”界定更為重要。 　　《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部、國家稅務(wù)總局令2008年第50號(hào)）第二十四條條例第十條第（二）項(xiàng)所稱非正常損失，是指因管理不善造成被盜、丟失、霉?fàn)€變質(zhì)的損失。該規(guī)定對需要做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的非正常損失給了限制性解釋，僅列舉了“因管理不善造被盜、丟失、霉?fàn)€變質(zhì)的損失”三種情形。 　　那么，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中哪些存貨損失屬于增值稅規(guī)定中所稱的“非正常損失”呢？ 　　首先，由于國家產(chǎn)業(yè)政策和市場因素，導(dǎo)致貴公司存貨發(fā)生價(jià)值減少，實(shí)際貨物并未損失，這種情形也理解為“價(jià)損”。 　　價(jià)損的原因不是企業(yè)本身所能把控。如，前幾年國家就規(guī)定停止使用的“塑料餐盒”，因此，其所發(fā)生的損失，不應(yīng)界定為是管理不善，其進(jìn)項(xiàng)稅額無須做轉(zhuǎn)出的處理。這樣處理的主要依據(jù)是：《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制中資產(chǎn)評(píng)估減值發(fā)生的流動(dòng)資產(chǎn)損失進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問題的批復(fù)》（國稅函[2002]1103號(hào)）規(guī)定，“《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十一條規(guī)定：非正常損失是指生產(chǎn)、經(jīng)營過程中正常損耗外的損失。對于企業(yè)由于資產(chǎn)評(píng)估減值而發(fā)生流動(dòng)資產(chǎn)損失，如果流動(dòng)資產(chǎn)未丟失或損壞，只是由于市場發(fā)生變化，價(jià)格降低，價(jià)值量減少，則不屬于《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中規(guī)定的非正常損失，不作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理?！? 　　這里需要注意的是，《增值稅暫行條例》2009年1月1日起實(shí)施后，對上述規(guī)定進(jìn)行了修訂。《國家稅務(wù)總局關(guān)于修改若干增值稅規(guī)范性文件引用法規(guī)規(guī)章條款依據(jù)的通知》（國稅發(fā)[2009]10號(hào)）明確規(guī)定，自2009.01.01日起將此條中“《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十一條規(guī)定：‘非正常損失是指生產(chǎn)、經(jīng)營過程中正常損耗外的損失’”修改為 “《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十四條規(guī)定，非正常損失是指因管理不善造成被盜、丟失、霉?fàn)€變質(zhì)的損失?！? 　　第二，對有保質(zhì)期的貨物，假如沒有保質(zhì)期約束，其貨物仍可繼續(xù)使用，就不存在自行需要處理掉的問題。超過保質(zhì)期存貨不僅是出于質(zhì)量管理的要求，而且這類存貨往往都是關(guān)系人身安全，如食品、藥品等，同時(shí)國家相關(guān)部門對此也做出嚴(yán)格的保持期限。對于這種情況下的存貨損失，其進(jìn)項(xiàng)稅額的處理也不屬于管理不善。對此，國家尚無統(tǒng)一的稅收政策，但安徽省曾經(jīng)請示國家稅務(wù)總局后，做出這樣的解釋：《安徽省國家稅務(wù)局關(guān)于若干增值稅政策和管理問題的通知》（皖國稅函[2008]10號(hào)）一、關(guān)于存貨進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出問題：“（二）納稅人因庫存商品已過保質(zhì)期、商品滯銷或被淘汰等原因，將庫存貨物報(bào)廢或低價(jià)銷售處理的，不屬于非正常損失，不需要作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理?！? 　　第三，存貨由于未到保質(zhì)期而發(fā)生損失，通常情況下是與采購計(jì)劃盲目、貨物采購質(zhì)量、驗(yàn)收人、生產(chǎn)過程等多因素相關(guān)，這些現(xiàn)象不能排與除管理責(zé)任有關(guān)，極有可能都會(huì)被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為非正常損失。如能提供證明與管理不善無關(guān)的證據(jù)，被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可的，可不做非正常損失處理。 　　通過上述分析，筆者認(rèn)為，對于處理一些可能不完全符合《增值稅暫行條例》及實(shí)施細(xì)則中所說生產(chǎn)經(jīng)營中的合理損耗（一般是指工藝損耗或保管中的自然揮發(fā)等合理的自然損耗），要注意收集符合客觀情況的證據(jù)，以減少被認(rèn)定為非正常損失的可能。

財(cái)產(chǎn)損失在審批前后的會(huì)計(jì)處理 每年1月15日前，企業(yè)要向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供關(guān)于資產(chǎn)損失稅前扣除的申請報(bào)告和稅務(wù)師事務(wù)所出具的經(jīng)濟(jì)鑒證報(bào)告及相關(guān)資料，申請上年度企業(yè)所得稅稅前扣除的財(cái)產(chǎn)損失。 　　因?yàn)樨?cái)產(chǎn)損失的申報(bào)與批準(zhǔn)需要間隔一定的時(shí)間，且財(cái)產(chǎn)損失按照會(huì)計(jì)制度規(guī)定計(jì)入利潤總額和按照稅收法規(guī)計(jì)入應(yīng)納稅所得額的金額也不一定相等。所以在稅務(wù)機(jī)關(guān)審批前，可以先根據(jù)會(huì)計(jì)制度規(guī)定將財(cái)產(chǎn)損失計(jì)入當(dāng)期損益；對稅務(wù)機(jī)關(guān)審批后認(rèn)定不符合稅前扣除條件的財(cái)產(chǎn)損失再作納稅調(diào)整并進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。 　?。ㄒ唬┴?cái)產(chǎn)損失審批前的會(huì)計(jì)處理 　　某公司庫存的再生PS版，因市場等多方面原因的影響，形成該部分商品滯銷。該公司根據(jù)謹(jǐn)慎性原則，于2006年6月30日采用“成本與可變現(xiàn)凈值孰低法”對該商品進(jìn)行計(jì)價(jià)。賬面成本280000元、預(yù)計(jì)可變現(xiàn)凈值224000元，計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備56000元。會(huì)計(jì)處理為： 　　借：管理費(fèi)用56000 　　貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備56000 　　2006年12月9日，該部分商品保質(zhì)期限已到，無法銷售，只能作廢鋁變賣處理。該批PS版折合5000平方米，每平方米重量0.8公斤，根據(jù)近期廢鋁的市場價(jià)格每公斤10元估算，則該批廢品價(jià)值為40000元。應(yīng)轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅額：（280000－40000）×17%=40800（元），報(bào)廢PS版形成實(shí)際損失：280000－40000+40800=280800（元），管理費(fèi)用再次入賬金額：280800－56000=224800（元）。該公司根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，經(jīng)董事會(huì)同意后，對已過期且無轉(zhuǎn)讓價(jià)值的該部分商品作會(huì)計(jì)處理為： 　　借：管理費(fèi)用224800 　　原材料40000 　　存貨跌價(jià)準(zhǔn)備56000 　　貸：庫存商品280000 　　應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）40800 　　對壞賬損失，采用直接轉(zhuǎn)銷法作會(huì)計(jì)處理為： 　　借：管理費(fèi)用360000 　　貸：應(yīng)收賬款360000 　　年度終了，該公司扣除上述兩項(xiàng)財(cái)產(chǎn)損失后的利潤總額為1000000元，并作為年度應(yīng)納稅所得額申報(bào)應(yīng)繳所得稅330000元，在扣除預(yù)交的260000元所得稅后作會(huì)計(jì)處理為： 　　借：所得稅70000 　　貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅70000 　　該公司還分別按照稅后凈利潤的10%和5%計(jì)提了盈余公積金和公益金。 　?。ǘ┴?cái)產(chǎn)損失審批后的會(huì)計(jì)處理 　　負(fù)責(zé)審批的稅務(wù)機(jī)關(guān)接到某公司提供的有關(guān)財(cái)產(chǎn)損失的申報(bào)材料后，依據(jù)《企業(yè)財(cái)產(chǎn)損失所得稅前扣除管理辦法》（國家稅務(wù)總局第13號(hào)令）規(guī)定，指派3名工作人員對申報(bào)材料的真實(shí)性進(jìn)行了實(shí)地核查。 　　2007年2月1日的批復(fù)意見認(rèn)為，該公司申報(bào)的再生PS版已過期且無轉(zhuǎn)讓價(jià)值，應(yīng)確認(rèn)為發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害，同意在2006年度企業(yè)所得稅稅前扣除。而申報(bào)的壞賬損失由于缺乏能夠證明壞賬損失確屬已實(shí)際發(fā)生的具有法律效力的外部證據(jù)，不同意在2006年度企業(yè)所得稅稅前扣除。在無其他納稅調(diào)整事項(xiàng)的情況下，該公司2006年度應(yīng)納稅所得額：1000000+360000=1360000（元），應(yīng)繳所得稅：1360000×33%=448800（元），應(yīng)補(bǔ)繳所得稅：448800－330000=118800（元），會(huì)計(jì)處理為： 　　借：以前年度損益調(diào)整118800 　　貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅118800 　　將以前年度損益調(diào)整轉(zhuǎn)入未分配利潤： 　　借：利潤分配——未分配利潤118800 　　貸：以前年度損益調(diào)整118800 　　按15%的比例計(jì)算調(diào)整盈余公積金： 　　借：盈余公積17820 　　貸：利潤分配——未分配利潤17820 　　此外，如果企業(yè)已申報(bào)扣除的財(cái)產(chǎn)損失又獲得價(jià)值恢復(fù)或補(bǔ)償，應(yīng)在價(jià)值恢復(fù)或?qū)嶋H取得補(bǔ)償年度并入應(yīng)納稅所得。假設(shè)本例再生PS版估算的殘值為40000元，而2007年5月變賣收入65520元，其變賣時(shí)的會(huì)計(jì)處理為： 　　借：銀行存款65520 　　貸：其他業(yè)務(wù)收入56000 　　應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）9520 　　同時(shí)： 　　借：其他業(yè)務(wù)支出40000 　　貸：原材料40000 　　這樣，2006年度已按永久或?qū)嵸|(zhì)性損害確認(rèn)財(cái)產(chǎn)損失時(shí)估算的殘值小于實(shí)際殘值而影響的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納所得稅額在2007年度進(jìn)行了調(diào)整。

存貨損失的稅收籌劃案例 　關(guān)于存貨損失的稅收籌劃，在一些報(bào)刊及稅收籌劃書籍中，以下是一存貨籌劃的例子，存貨發(fā)生毀損時(shí)，經(jīng)常面臨兩種處置方案：報(bào)廢和賤賣。哪種方案能將企業(yè)的損失降到最低值？舉個(gè)例子：零售企業(yè)年初購進(jìn)一批價(jià)值20萬元(不含稅)的原材料，進(jìn)項(xiàng)稅額34000元。由于過期變質(zhì)，產(chǎn)生毀損。 　　方案一：報(bào)廢 　　根據(jù)《增值稅暫行條例》第十條規(guī)定：非正常損失的購進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。換句話說，由于報(bào)廢沒有產(chǎn)生增值稅的納稅義務(wù)，不確認(rèn)銷項(xiàng)稅額。相應(yīng)地，其已產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額也因增值稅專用發(fā)票“鏈條”的中斷而不予抵扣。即原先已作進(jìn)項(xiàng)抵扣的稅額34000元要作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。同時(shí)根據(jù)《財(cái)產(chǎn)損失稅前扣除辦法》規(guī)定，可予抵扣企業(yè)所得稅的金額為：(200000+34000)X33=77220元。因此，企業(yè)的損失為：(200000+34000)-77220=156780元。 　　方案二：賤賣 　　由于賤賣產(chǎn)生了增值稅的納稅義務(wù)，確認(rèn)了銷項(xiàng)稅額。購進(jìn)貨物的增值稅專用發(fā)票的“鏈條”沒有中斷，故無需作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，但應(yīng)確認(rèn)賤賣收入產(chǎn)生的銷項(xiàng)稅額。假使賤賣取得收入200元，其應(yīng)確認(rèn)的銷項(xiàng)稅額為：200X17=34元。另外，可予抵扣企業(yè)所得稅的金額為：(200000-200)X33=65934元。因此，企業(yè)的損失為：(200000-200)-65934+34=133900元。 　　相比之下，方案二雖然只取得了象征性的收入200元，損失卻減少了156780-133900=22880元。因此，零售企業(yè)儲(chǔ)存過程中發(fā)生存貨毀損時(shí)，所以采取賤賣對企業(yè)有利，果真如此嗎？ 　　對于存貨正常損失，不必做進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出，但對于遭受非正常損失的存貨，無論是實(shí)行報(bào)廢還是賤賣，都應(yīng)作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，其轉(zhuǎn)出數(shù)應(yīng)為扣除毀損存貨殘值后的余額乘以增值稅稅率，方案二以購進(jìn)貨物增值稅專用發(fā)票“鏈條”是否中斷來作為判定進(jìn)項(xiàng)稅額是否要轉(zhuǎn)出的標(biāo)準(zhǔn)是曲解了現(xiàn)行增值稅政策，其理由如下： 　　一、存貨損失分為正常損失和非正常損失，生產(chǎn)經(jīng)營過程中正常損耗外的損失，主要考慮非正常損失與納稅人生產(chǎn)經(jīng)營沒有直接關(guān)系，因而稅法規(guī)定，購進(jìn)貨物中非應(yīng)稅勞務(wù)的非正常損失不得抵扣，對生產(chǎn)經(jīng)營過程中的正常損失，《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制中資產(chǎn)評(píng)估減值發(fā)生的流動(dòng)資產(chǎn)損失進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問題的批復(fù)》(國稅函[2002]103號(hào))明確：對于企業(yè)由于資產(chǎn)評(píng)估減值而發(fā)生的流動(dòng)資產(chǎn)損失，如果流動(dòng)資產(chǎn)未丟失或損壞，只是由于市場發(fā)生變化，價(jià)格降低，價(jià)值量減少，則不屬于實(shí)施細(xì)則中規(guī)定的非正常損失，不作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理，因此，對于存貨正常損失，無論報(bào)廢還是賤賣，其損失均不作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。 　　二、關(guān)于非正常損失，《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十條規(guī)定：非正常損失的購進(jìn)貨物或非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣，《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十一條注明條例第十條所稱的非正常損失，是指生產(chǎn)經(jīng)營過程中正常損耗外的損失，包括自然災(zāi)害損失；因管理不善造成貨物被盜、發(fā)生霉?fàn)€變質(zhì)等損失及其他非正常損失，同時(shí)第二十二條規(guī)定，已抵扣的購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生條例第二至六款所列情況的，應(yīng)將該項(xiàng)購進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額從當(dāng)期發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減，無法準(zhǔn)確確定該項(xiàng)進(jìn)項(xiàng)稅額的，按當(dāng)期實(shí)際成本計(jì)算應(yīng)扣減的進(jìn)項(xiàng)稅額，所以，從稅法上說，只要是存貨遭受非正常損失，企業(yè)就應(yīng)將該部分作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。 　　增值稅暫行條例第七條規(guī)定，納稅人銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的價(jià)格明顯偏低并無正當(dāng)理由的，由主管國稅機(jī)關(guān)核定其銷售額。實(shí)施細(xì)則第十六條規(guī)定，納稅人有條例第七條所稱價(jià)格明顯偏低并無正當(dāng)理由的按下列順序確定銷售額：按納稅人當(dāng)月同期貨物一平均銷售價(jià)格確定；按納稅人最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格確定；按組成計(jì)稅價(jià)格確定。因此，對于賤賣的存貨，企業(yè)應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)舉證該存貨銷售價(jià)格偏低的正當(dāng)理由，若無正當(dāng)理由，則由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其銷售額，對于非正常原因毀損的存貨，企業(yè)應(yīng)將存貨非正常損失發(fā)生的原因、公司處理情況及賬務(wù)核算等資料報(bào)稅務(wù)機(jī)關(guān)，若有殘值的，應(yīng)將扣除殘值收入的部分作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。 　　三、我們從會(huì)計(jì)核算原則、非正常損失賬務(wù)處理入手來對此進(jìn)行分析。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求的可靠性原則要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)以實(shí)際發(fā)生的交易或事項(xiàng)為依據(jù)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，如實(shí)反映符合確認(rèn)和計(jì)量要求的各項(xiàng)會(huì)計(jì)要素及其他相關(guān)信息，保證會(huì)計(jì)信息，因此，會(huì)計(jì)核算必須如實(shí)企業(yè)實(shí)際經(jīng)營情況，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)-存貨》及《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南(2006)》中規(guī)定： 　　(一)發(fā)生盤虧和毀損的存貨，應(yīng)按成本轉(zhuǎn)入“待處理財(cái)產(chǎn)損溢-待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢”科目，期末按根據(jù)造成盤虧和毀損原因，分別以下情況進(jìn)行處理：1.屬于自然損耗產(chǎn)生的定額內(nèi)損耗，計(jì)入管理費(fèi)用。2.屬于計(jì)量收發(fā)差錯(cuò)和管理不善等原因造成的存貨短缺和毀損，應(yīng)先扣除殘料價(jià)值、可以收回的保險(xiǎn)賠款和過失人的賠償，然后將凈損失計(jì)入管理費(fèi)用。3.屬于自然災(zāi)害或意外事故等非正常原因造成的存貨毀損，先扣除殘料價(jià)值、可以收回的保險(xiǎn)賠款和過失人的賠償，然后將凈損失計(jì)入營業(yè)外支出，如果有關(guān)部門批準(zhǔn)處理的金額與處理前存貨的盤盈、盤虧、毀損金額不一致的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整當(dāng)期會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的年初數(shù)?！? 　　(二)存貨期末計(jì)量方法：存貨存在下列情形之一的，表明存貨的可變現(xiàn)凈值為零：1.已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨。2.已過期且無轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。3.生產(chǎn)中不再需要、并且已無使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。4.其他足以證明已無使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。由于購進(jìn)商品過期變質(zhì)產(chǎn)生毀損且無轉(zhuǎn)讓價(jià)值，按存貨計(jì)量方法規(guī)定，已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨可變現(xiàn)凈值為0，何以賤賣，例中作者的稅務(wù)籌劃脫離了會(huì)計(jì)處理的原則及違反了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，從會(huì)計(jì)上講是不可取的。 　　綜上，對于遭受非正常損失且有少部分轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨，其進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出金額應(yīng)按扣除殘值后的金額計(jì)算，對于無使用價(jià)值且無轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨，應(yīng)遵守會(huì)計(jì)核算的客觀性原則，作報(bào)廢處理。另外對一些過期食品和藥品進(jìn)行賤賣，企業(yè)還要承受國家食品等部門查外風(fēng)險(xiǎn)及對人身傷害進(jìn)行賠償風(fēng)險(xiǎn)，因此，稅務(wù)籌劃不能脫離企業(yè)實(shí)際經(jīng)營狀況、賬務(wù)處理及國家法律的規(guī)定來進(jìn)行，否則會(huì)弄巧成拙。 作者：王景云

存貨損失進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的分析 《增值稅暫行條例》規(guī)定，非正常損失的購進(jìn)貨物和非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額都不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣，已經(jīng)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅應(yīng)予轉(zhuǎn)出。我們就各類存貨發(fā)生損失后其相關(guān)進(jìn)項(xiàng)稅是否轉(zhuǎn)出的問題分析如下： 一、不論是否為正常損失的存貨，全部以生產(chǎn)領(lǐng)用或結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本的名義打入生產(chǎn)成本或銷售成本，從企業(yè)賬面看不出報(bào)損的問題，這樣，即使是非正常損失的存貨，其進(jìn)項(xiàng)稅也不用轉(zhuǎn)出，從而達(dá)到多抵扣增值稅的目的。筆者認(rèn)為，這樣處理的結(jié)果從表面上看是掩蓋了存貨損失，特別是非正常損失的問題，但實(shí)際上也掩蓋了存貨管理中存在的問題，不利于企業(yè)對存貨的日常規(guī)范管理，容易造成對資產(chǎn)管理的混亂，而且如果其中有非正常損失，則容易造成偷稅。 二、不論是否為正常損失的存貨，其相關(guān)的進(jìn)項(xiàng)稅額均不能從銷項(xiàng)稅額中抵扣，企業(yè)在辦理存貨報(bào)損會(huì)計(jì)處理時(shí)，同時(shí)將已抵扣的相關(guān)進(jìn)項(xiàng)稅全部轉(zhuǎn)出。造成該情形的原因主要有兩種： 　　1.由于稅務(wù)部門對非正常損失進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出的管理非常嚴(yán)格，常常不分正常損失還是非正常損失，只要發(fā)生存貨報(bào)損，如果企業(yè)不主動(dòng)作進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出，被檢查出后要給予企業(yè)一定的稅務(wù)罰款。 　　2.由于判斷正常損失和非正常損失的標(biāo)準(zhǔn)缺失，一些企業(yè)不知道稅務(wù)部門究竟按什么標(biāo)準(zhǔn)判斷正常損失還是非正常損失。 　　因此，從謹(jǐn)慎性考慮，這些企業(yè)就不管什么原因，對發(fā)生的存貨報(bào)損一律將其中的進(jìn)項(xiàng)稅主動(dòng)轉(zhuǎn)出，以避免不必要的麻煩。但是，這樣處理的結(jié)果很可能將正常損失的存貨中相關(guān)的進(jìn)項(xiàng)稅額一并轉(zhuǎn)出，造成企業(yè)多繳稅，增加了企業(yè)稅負(fù)。 三、不論是否為正常損失的存貨，只要金額不是很大，企業(yè)均認(rèn)為屬正常損失，其已經(jīng)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額均不予轉(zhuǎn)出。造成此情形的原因主要是由于稅法本身對正常損失和非正常損失的判斷標(biāo)準(zhǔn)未能予以明確，而且在日常稅務(wù)征管中，稅務(wù)部門常常以企業(yè)實(shí)際執(zhí)行的標(biāo)準(zhǔn)來判斷存貨損失的正常與否，這實(shí)際上給企業(yè)在劃分存貨正常損失與非正常損失的問題上留有一定的自主權(quán)。由于企業(yè)對發(fā)生的存貨損失傾向于認(rèn)定為正常損失，使得相關(guān)報(bào)損存貨常常被認(rèn)定為正常損失，這就可能存在擴(kuò)大正常損失的范圍，容易造成非正常損失存貨中的進(jìn)項(xiàng)稅額沒有轉(zhuǎn)出。這樣處理的結(jié)果不僅不利于企業(yè)自身對資產(chǎn)的嚴(yán)格管理，而且也不利于稅收征管，不利于稅收的嚴(yán)肅性，很容易造成偷稅。 四、對實(shí)際上已經(jīng)發(fā)生非正常損失的存貨，只要還可以對外廉價(jià)變賣，企業(yè)就對外廉價(jià)變賣，并按照正常結(jié)轉(zhuǎn)銷售收入和銷售成本的方法來掩蓋已經(jīng)發(fā)生的非正常損失，從而不將其中的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。造成此情形的主要原因是錯(cuò)誤理解或故意歪曲了稅法的規(guī)定，將已經(jīng)發(fā)生非正常損失并應(yīng)作進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出的存貨，不按照正常處理損失的程序進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。實(shí)際上，稅法已有明確規(guī)定，只要是非正常損失的購進(jìn)貨物和非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，其進(jìn)項(xiàng)稅額均不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣，不管企業(yè)是否對所損失的存貨進(jìn)行了處理及如何處理，即使對外銷售，也只能抵扣取得變賣收入部分的相應(yīng)進(jìn)項(xiàng)稅額。因此，筆者認(rèn)為，該情形實(shí)際上是一種偷稅行為。 從上述四種情形不難看出，企業(yè)在處理非正常損失時(shí)如果故意混淆了正常損失和非正常損失，就是要掩蓋非正常損失，有偷逃稅的可能。

存貨損失確認(rèn)規(guī)范及審計(jì)對策思考 1　存貨損失確認(rèn)會(huì)計(jì)及稅收規(guī)范 　　1 1　會(huì)計(jì)制度與準(zhǔn)則中對存貨的意義 　　會(huì)計(jì)制度與準(zhǔn)則中對存貨的定義為,是指企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營過程中持有以備出售,或者仍然處在生產(chǎn)過程,或者在生產(chǎn)或提供勞務(wù)過程中將消耗的材料或物料等,包括各類材料、商品、在產(chǎn)品、半成品、產(chǎn)成品等。對工業(yè)和商業(yè)企業(yè)來說,存貨在其生產(chǎn)經(jīng)營過程中占有中心主導(dǎo)的地位,首先,一個(gè)企業(yè)的存貨的流轉(zhuǎn)過程貫穿于生產(chǎn)經(jīng)營的全過程,其次,存貨的價(jià)值相對來說比較大,通常會(huì)占用企業(yè)的大量資金,因此存貨的會(huì)計(jì)核算在企業(yè)管理中就顯得尤為重要。 　　但是在實(shí)務(wù)工作中,企業(yè)由于各種原因造成的存貨損失時(shí)有發(fā)生,給會(huì)計(jì)核算、和審計(jì)帶來了新的問題。本文就通常情況下生產(chǎn)經(jīng)營期間存貨損失確認(rèn)的原則及相關(guān)的審計(jì)問題進(jìn)行探討。 　　對資產(chǎn)損失的會(huì)計(jì)核算,財(cái)政部發(fā)布有財(cái)企[2003]233號(hào)《企業(yè)資產(chǎn)損失財(cái)務(wù)處理暫行辦法》(以下簡稱辦法一)進(jìn)行規(guī)范。其對資產(chǎn)的定義,是指過去的交易、事項(xiàng)形成并由企業(yè)擁有或者控制的資源,該資源預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。企業(yè)的資產(chǎn)應(yīng)按流動(dòng)性分為流動(dòng)資產(chǎn)、長期投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他資產(chǎn)。這里的定義采用的是企業(yè)會(huì)計(jì)制度及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例中的描述。 　　而對于損失的稅務(wù)問題國家稅務(wù)總局在本年發(fā)布了新的辦法,即第13號(hào)令《企業(yè)財(cái)產(chǎn)損失所得稅前扣除管理辦法》(該辦法自2005年9月1日起施行,以下簡稱辦法二)。其對財(cái)產(chǎn)的定義是指企業(yè)擁有或者控制的、用于經(jīng)營管理活動(dòng)且與取得應(yīng)納稅所得有關(guān)的資產(chǎn),包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收及預(yù)付款項(xiàng)(包括應(yīng)收票據(jù))、存貨、投資(包括委托貸款、委托理財(cái))、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)(不包括商譽(yù))和其他資產(chǎn)。財(cái)產(chǎn)損失稅前扣除過去一直是稅務(wù)機(jī)關(guān)比較關(guān)注的重點(diǎn),政策把握一向較嚴(yán)格,規(guī)定凡未經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)的財(cái)產(chǎn)損失,一律不得自行稅前扣除。與以往稅收規(guī)定相比,辦法二的出臺(tái)對企業(yè)財(cái)產(chǎn)損失所得稅前扣除的許多方面做了進(jìn)一步明確。 　　1 2　會(huì)計(jì)及稅收規(guī)范比較 　　1 2 1　資產(chǎn)和財(cái)產(chǎn)的定義區(qū)別 　　從第一部分內(nèi)容定義中我們可以看到,會(huì)計(jì)規(guī)范的資產(chǎn)定義與稅收法規(guī)的的財(cái)產(chǎn)定義內(nèi)容基本相同,但是會(huì)計(jì)強(qiáng)調(diào)的是資產(chǎn)預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益,而稅收的強(qiáng)調(diào)的是該項(xiàng)財(cái)產(chǎn)與應(yīng)納稅所得有關(guān),即稅前扣除收的相關(guān)性原則,排除了與應(yīng)納稅所得無關(guān)的非經(jīng)營用資產(chǎn)損失扣除的可能性。 　　1 2 2　存貨損失確認(rèn)的方法和依據(jù) 　　辦法一的規(guī)定:存貨等實(shí)物資產(chǎn)盤盈、盤虧凈損失,依據(jù)完整、有效的清查盤點(diǎn)明細(xì)資料和企業(yè)內(nèi)部有關(guān)責(zé)任部門審定結(jié)果確認(rèn)。存貨實(shí)物資產(chǎn)毀損、報(bào)廢、霉?fàn)€變質(zhì)、超過保持期且無轉(zhuǎn)讓價(jià)值,經(jīng)過專業(yè)的質(zhì)量檢測或者技術(shù)鑒定的,扣除殘值、保險(xiǎn)賠償和責(zé)任人員賠償后的余額,根據(jù)質(zhì)量檢測結(jié)果、保險(xiǎn)理賠資料等確認(rèn)為資產(chǎn)損失。在發(fā)生存貨資產(chǎn)損失后的處理程序上提出一些依據(jù)資料,如企業(yè)內(nèi)部有關(guān)責(zé)任部門提出報(bào)告,闡明資產(chǎn)損失的原因和事實(shí);內(nèi)部審計(jì)(監(jiān)察)部門提出結(jié)案意見;涉及訴訟時(shí)律師出具的法律意見書;財(cái)務(wù)管理部門提出財(cái)務(wù)處理意見,提交董事會(huì)或者經(jīng)理(廠長)辦公會(huì)審定等。 　　該辦法一主要從管理出發(fā),重要在于企業(yè)內(nèi)部管理過程中產(chǎn)生的內(nèi)部證據(jù),更強(qiáng)調(diào)內(nèi)部管理責(zé)任的追究。 　　辦法二的規(guī)定:最突出的一個(gè)特點(diǎn)是從對財(cái)產(chǎn)損失的類型進(jìn)行了區(qū)分,并在所得稅稅收政策上采取不同管理辦法。規(guī)定企業(yè)在經(jīng)營管理活動(dòng)中因銷售、轉(zhuǎn)讓、變賣資產(chǎn)發(fā)生的財(cái)產(chǎn)損失,各項(xiàng)存貨發(fā)生的正常損耗應(yīng)在有關(guān)財(cái)產(chǎn)損失實(shí)際發(fā)生當(dāng)期申報(bào)扣除;企業(yè)因自然災(zāi)害、戰(zhàn)爭等政治事件等不可抗力或者人為管理責(zé)任,存貨發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害而確認(rèn)的財(cái)產(chǎn)損失導(dǎo)致?lián)p失,須經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批才能在申報(bào)企業(yè)所得稅時(shí)扣除。對于財(cái)產(chǎn)損失申報(bào)的證明材料也進(jìn)行了明確,企業(yè)申報(bào)扣除各項(xiàng)資產(chǎn)損失時(shí),應(yīng)提供能夠證明資產(chǎn)損失確屬已實(shí)際發(fā)生的合法證據(jù),《辦法》規(guī)定包括:司法機(jī)關(guān)、公安機(jī)關(guān)、行政機(jī)關(guān)、專業(yè)技術(shù)鑒定部門等依法出具的具有法律效力的外部證據(jù),以及稅務(wù)師事務(wù)所等具有法定資質(zhì)的社會(huì)中介機(jī)構(gòu)的經(jīng)濟(jì)鑒證證明和特定事項(xiàng)的企業(yè)內(nèi)部證據(jù),但對于特定事項(xiàng)的企業(yè)內(nèi)部證據(jù)必須是企業(yè)會(huì)計(jì)核算健全,內(nèi)部控制制度完善的企業(yè)。 　　這里體現(xiàn)了稅收政策中的形式重于實(shí)質(zhì)的特性,同時(shí)也是為了避免在這個(gè)問題上的企業(yè)內(nèi)部人為操作而強(qiáng)調(diào)了外部證據(jù)的重要性。 　　1 2 3　損失處理時(shí)間規(guī)定 　　辦法一中規(guī)定,企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營期間發(fā)生的資產(chǎn)損失,應(yīng)當(dāng)及時(shí)清查核實(shí),作為本期損益處理,按照會(huì)計(jì)制度規(guī)定的方法進(jìn)行核算。 　　辦法二中規(guī)定,企業(yè)在經(jīng)營管理活動(dòng)中因銷售、轉(zhuǎn)讓、變賣資產(chǎn)發(fā)生的財(cái)產(chǎn)損失,各項(xiàng)存貨發(fā)生的正常損耗應(yīng)在有關(guān)財(cái)產(chǎn)損失實(shí)際發(fā)生當(dāng)期申報(bào)扣除,而對各項(xiàng)需審批后扣除的財(cái)產(chǎn)損失規(guī)定可以即報(bào)即批,也可以在年度終了后集中一次審批。其中企業(yè)發(fā)生自然災(zāi)害、永久或?qū)嵸|(zhì)性損害需要現(xiàn)場取證的,應(yīng)在證據(jù)保留期間及時(shí)申報(bào)審批,也可在年度終了后集中申報(bào)審批,但必須出據(jù)中介機(jī)構(gòu)、國家及授權(quán)專業(yè)技術(shù)鑒定部門等的鑒定材料。 　　在對資產(chǎn)損失處理時(shí)間的問題上,兩個(gè)辦法對損失處理時(shí)間的規(guī)定基本一致,就是要求損失核查的及時(shí)性,但因稅收規(guī)范更注重程序和時(shí)間性,對損失的處理時(shí)間有更詳細(xì)的規(guī)定,對企業(yè)來說,需要注意證據(jù)的保留。 　　1 2 4　損失資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量 　　兩個(gè)辦法都規(guī)定了損失確認(rèn)金額是資產(chǎn)賬面余額扣除了殘值或可收回金額后的今額,但在辦法二中規(guī)定了資產(chǎn)可收回金額的統(tǒng)一的定量標(biāo)準(zhǔn),規(guī)定可以由中介機(jī)構(gòu)評(píng)估確定,未經(jīng)中介機(jī)構(gòu)評(píng)估的,其中存貨為賬面價(jià)值的1%。 　　存貨資產(chǎn)千差萬別,不可能都符合1%的標(biāo)準(zhǔn),這里稅收的規(guī)定主要為工作簡易可行,同時(shí)也體現(xiàn)了稅收的強(qiáng)制性。 　　筆者認(rèn)為,通過對會(huì)計(jì)及稅收規(guī)定的比較,一方面對于企業(yè)來說會(huì)計(jì)人員能更好地理解有關(guān)存貨損失稅收政策的要點(diǎn)及其原則,在實(shí)務(wù)中對可預(yù)見的存貨損失及早籌劃,使存貨損失的稅前扣除及時(shí)合理進(jìn)行,最大程度降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。另一方面對中介機(jī)構(gòu)的審計(jì)人員來說,同樣可以更好地對會(huì)計(jì)處理原則和稅收原則理解,對審計(jì)重點(diǎn)及資料的取得有比較實(shí)際的指導(dǎo)意義。 　　2　存貨損失確認(rèn)審計(jì)鑒證業(yè)務(wù)工作要點(diǎn) 　　與以往的稅收規(guī)定相比,在新出臺(tái)的辦法二中,雖然簡化了企業(yè)的申報(bào)程序,但對于企業(yè)在申報(bào)扣除存貨損失時(shí)需要提交的證明資料作了詳細(xì)規(guī)定,也第一次規(guī)定了需要提交社會(huì)中介機(jī)構(gòu)的經(jīng)濟(jì)鑒證證明。中介機(jī)構(gòu)的經(jīng)濟(jì)鑒證證明,是指稅務(wù)師事務(wù)所、會(huì)計(jì)師事務(wù)所等具有法定資質(zhì)的社會(huì)中介機(jī)構(gòu)按照獨(dú)立、客觀、公正原則,在充分調(diào)查研究、論證和計(jì)算基礎(chǔ)上,進(jìn)行職業(yè)推斷和客觀評(píng)判,對企業(yè)某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)發(fā)表的專項(xiàng)經(jīng)濟(jì)鑒證證明或鑒定意見書。辦法二中特別增加了對中介機(jī)構(gòu)的追究責(zé)任條款,規(guī)定,有關(guān)中介機(jī)構(gòu)為納稅人提供虛**明,導(dǎo)致未繳、少繳稅款的,按《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定處理,因此中介機(jī)構(gòu)要對此項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)要有足夠的重視。 　　2 1　做好前期了解工作 　　了解內(nèi)容主要是企業(yè)的基本情況、存貨損失的內(nèi)容和理由,重點(diǎn)在于在了解的基礎(chǔ)上初步判斷損失的合理性。比如一個(gè)成立時(shí)間不長的企業(yè)其主要存貨內(nèi)容發(fā)生重大損失,或者,一個(gè)企業(yè)發(fā)生大額的或經(jīng)常性的存貨盤虧,那這些一定要有充足的理由,否則就要考慮是管理不善,內(nèi)控失效或是管理層作弊?這些表面原因背后通常還會(huì)有一些潛在的因素值得我們注意,如部分企業(yè)利用存貨報(bào)損的方式實(shí)際上是為掩蓋其抽離的資本等。另一方面,比較可信的,如經(jīng)銷電子產(chǎn)品的企業(yè)存貨發(fā)生因庫存已久失去市場價(jià)值報(bào)廢毀損,或種子生產(chǎn)加工企業(yè)的種子及原料存貨如果因?yàn)樘鞖獾淖兓蜻^了季節(jié)未售出而發(fā)生損失。了解階段的初步判斷對于審計(jì)業(yè)務(wù)的承接及審計(jì)策略等都是很重要的參考。 　　2 2　審核損失資產(chǎn)的所有權(quán)及賬齡 　　對庫存商品所有權(quán)的審核主要是對原始入賬憑證進(jìn)行檢查,索取采購合同,必要時(shí)對大額或重要的項(xiàng)目向銷售單位進(jìn)行函證;對在產(chǎn)品、產(chǎn)成品等需要對其形成過程進(jìn)行追溯,看其合理性。存貨賬齡通常是損失的理由形成原因之一同時(shí)也是判斷合理性的依據(jù)之一,因此也需要在審計(jì)過程中對存貨的賬齡進(jìn)行記錄和分析。 　　2 3　審核資產(chǎn)的存在性 　　這方面主要是對損失存貨進(jìn)行實(shí)地觀察盤點(diǎn),確定報(bào)損存貨的品質(zhì)狀況,是否與其他正常存貨區(qū)分開并分別保管,是否已經(jīng)采取措施不再流轉(zhuǎn)。同時(shí)檢查倉庫記錄,以及存貨包裝上的標(biāo)簽,確定報(bào)損存貨的情況是否與記錄相符。對異地保管存貨不能以保管單位出具的保管證明為依據(jù),一定要實(shí)地觀察盤點(diǎn)。 　　2 4　檢查存貨的計(jì)價(jià)準(zhǔn)確性 　　存貨損失確認(rèn)的審計(jì)中對存貨成本的檢查,做計(jì)價(jià)測試是非常重要的一個(gè)環(huán)節(jié),特別是對于產(chǎn)成品或在產(chǎn)品的報(bào)損,在這個(gè)方面審計(jì)人員往往忽略,重視不夠。某些企業(yè)以往如果高估利潤的話,可能造成產(chǎn)成品或在產(chǎn)品的賬面成本虛高,因此對產(chǎn)品的損失不能賬面歷史記載為準(zhǔn),而應(yīng)該對產(chǎn)品形成的年度會(huì)計(jì)記錄進(jìn)行追查,關(guān)注該年度期間費(fèi)用及產(chǎn)品制造費(fèi)用的分配是否合理。對庫存商品的計(jì)價(jià)檢查相對容易,主要是檢查入賬時(shí)的原始購入憑證,但要關(guān)注以后期間內(nèi)是否有調(diào)整、原因是否合理等。 　　2 5　確認(rèn)存貨損失原因 　　在這方面需要證據(jù)的收集與審計(jì)人員的判斷相結(jié)合,對于某些專業(yè)性強(qiáng)的存貨不能只以企業(yè)提供的說明和專業(yè)技術(shù)鑒定部門的鑒定報(bào)告為依據(jù),尤其對某些存貨是否還有價(jià)值的判斷企業(yè)的理由是否充分,當(dāng)審計(jì)人員無法把握準(zhǔn)確時(shí)要親自征求外部專家的意見。對存貨損失原因的確認(rèn)決定著此項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的把握,審計(jì)的結(jié)果是提交稅務(wù)部門的經(jīng)濟(jì)鑒證證明,稅務(wù)規(guī)范中的原則是主要的參考。 　　3　存貨損失稅前扣除政策有關(guān)問題思考 　　3 1　存貨損失年度的確定 　　辦法二中規(guī)定,企業(yè)的各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)損失,應(yīng)在損失發(fā)生當(dāng)年申報(bào)扣除,不得提前或延后。非因計(jì)算錯(cuò)誤或其他客觀原因,企業(yè)未及時(shí)申報(bào)的財(cái)產(chǎn)損失,逾期不得扣除。這里稅收法規(guī)明確規(guī)定,申報(bào)扣除是在損失發(fā)生當(dāng)年,但是對存貨而言,損失發(fā)生年度的確定是當(dāng)年還是往年,并沒有也不可能有統(tǒng)一確定的鑒別標(biāo)準(zhǔn),這方面某種程度上給企業(yè)留有余地。如某些電子產(chǎn)品的報(bào)廢是在今年就無價(jià)值了,還是在去年就沒有價(jià)值了,不一定有確切的答案。當(dāng)然這里存在資產(chǎn)是否無價(jià)值的判斷問題,而這個(gè)判斷有時(shí)候是比較難以把握的。還有盤虧是在去年已經(jīng)發(fā)生而在今年才申報(bào)也有可能。如果損失提前報(bào),那么會(huì)有提前抵扣所得額的好處,如果為調(diào)節(jié)利潤,可能會(huì)放在盈利較高年度報(bào)損,而在盈利低的年度掩藏下來。 　　3 2　兩種損失的原因區(qū)分及分類管理 　　辦法二對上述兩種原因造成的存貨損失采用不同的所得稅扣除政策,那么一項(xiàng)存貨發(fā)生損失后,對其原因的分析及損失歸類就顯得比較重要。其實(shí)某些方面也值得思考,如存貨盤虧屬于正常損失,還是人為管理責(zé)任;已過期的無轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨,企業(yè)如果將其以極低的價(jià)格出售,那么是否就屬于正常的轉(zhuǎn)讓損失。另外,已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨為永久或?qū)嵸|(zhì)性損害,規(guī)定需要經(jīng)過審批,筆者認(rèn)為霉?fàn)€變質(zhì)應(yīng)該屬于正常損耗,因?yàn)檫@種原因造成的損失比較難以人為操縱,相比較而言,盤虧及所謂正常銷售轉(zhuǎn)讓中的不正常定價(jià)更值得注意。 　　我們知道一項(xiàng)政策的出臺(tái)有天時(shí)地利人和的考慮和必然性,政策的制定也有著固有的局限性,即使不斷的完善與細(xì)化也不可能涵蓋所有的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象。對企業(yè)來說,關(guān)鍵在于存貨的日常管理要科學(xué),對損失的及早核查,并重視稅務(wù)規(guī)則及其程序性的要求。對中介機(jī)構(gòu)而言,不能因此項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)與其他審計(jì)業(yè)務(wù)相比相對簡單而輕視,要安排有一定經(jīng)驗(yàn)的審計(jì)人員,在審計(jì)程序上盡可能考慮到存貨的特殊性,并且要充分理解政策。